מס יסף בפינוי־בינוי: מתי עלול לחול מס נוסף?
האם פינוי־בינוי עלול להוסיף חיוב במס יסף? ההבדל בין פטור בדירת מגורים לשבח חייב, שני רובדי המס והשאלות שכדאי להסדיר בהסכם.
האם בעל דירה בפינוי־בינוי עלול לשלם מס נוסף מעבר למס שבח? לא בכל עסקה. כדי לברר זאת צריך לבדוק איזה חלק מהעסקה פטור ממס, האם נותר שבח חייב ומהן ההכנסות האחרות של בעל הדירה באותה שנת מס. מס יסף תלוי גם בעסקה וגם במצבו האישי של בעל הדירה.
לצד מס השבח קיים מס נוסף על הכנסות גבוהות, המוכר בשם מס יסף. הוא אינו מס על עצם קבלת הדירה החדשה, ואינו שיעור אחיד שמוסיפים לכל עסקת פינוי־בינוי.
לגבי דירת מגורים חל כלל מיוחד. אם המכירה פטורה במלואה ממס לפי דין, השבח ממנה אינו נכלל בחישוב מס היסף. אם נותר רכיב חייב, צריך לבדוק את התנאים ואת ההכנסות השנתיות לפני שקובעים אם יש חיוב ובאיזה סכום. [1] [2]
על החלק של כלל ההכנסה החייבת העולה על 721,560 ש״ח בשנת 2026.
על החלק של ההכנסה החייבת ממקורות הוניים העולה בפני עצמו על אותה תקרה.
קודם קובעים איזו הכנסה נכנסת לבסיס המס. רק אחר כך מחשבים כל רובד.
תוכן העניינים
מהו מס יסף בשנת 2026?
סעיף 121ב לפקודת מס הכנסה מטיל מס נוסף על יחיד, כלומר אדם ולא חברה, שהכנסתו החייבת השנתית עולה על התקרה. בשנת 2026 התקרה היא 721,560 ש״ח. מעליה פועלים שני מנגנונים: 3% על עודף ההכנסה החייבת הכוללת, ולצדו 2% על עודף ההכנסה החייבת ממקורות הוניים. רובד ה־2% נוסף בתיקון 276, והוא חל על הכנסה שהופקה או התקבלה מ־1 בינואר 2025 ואילך. הוראת ההקפאה לשנים 2025–2027 משאירה את תקרת ההכנסה ללא עדכון שנתי בתקופה זו. [1] [4]
לא כל סכום שמתקבל נחשב ״הכנסה חייבת״. לצורך החישוב מביאים בחשבון את ההכנסה לאחר הניכויים, הקיזוזים והפטורים המותרים בדין. גם לגבי רווח הון ושבח מקרקעין יש כללי חישוב מיוחדים. למשל, הרכיב המוגדר בדין כסכום אינפלציוני אינו נכלל בחישוב מס היסף. [1] [2]
הכנסה חייבת ממקור הוני, לצורך רובד ה־2%, כוללת בין היתר ריבית, דיבידנד ורווחי הון, וכן הכנסות שכירות שאינן מגיעות לכדי עסק, בהתאם לדין. הכנסה מעבודה, מעסק או מיגיעה אישית אינה נכללת ברובד זה רק משום שהסכום גבוה; היא עשויה להיכלל בחישוב ה־3%. לכן יש לסווג את ההכנסה לפני שמחשבים אחוזים. [1]
מס שבח ומס יסף אינם אותו מס
מס שבח נבחן מכוח חוק מיסוי מקרקעין ביחס למכירת הזכות. מס יסף נבחן מכוח פקודת מס הכנסה ביחס להכנסתו השנתית של היחיד, וכולל שבח במקרים שבהם הוא נכנס להגדרה המיוחדת שבסעיף 121ב. הטבות המס בפינוי־בינוי מצויות בפרק חמישי 4 לחוק מיסוי מקרקעין; הן אינן פוטרות מבדיקת סוג הזכות, תנאי הפטור והחלקים שאינם נהנים ממנו. [2] [3]
חשוב להבחין בין שלושה מושגים:
- שווי המכירה: שווי הזכות הנמכרת בעסקה לצורכי מס.
- השבח: הרווח ממכירת הזכות, כפי שהוא מחושב לפי הדין. הוא אינו שווי הדירה החדשה.
- ההכנסה השנתית לצורך מס יסף: ההכנסות שנכללות בחישוב באותה שנה, ובהן השבח כאשר הדין מחייב לכלול אותו.
לכן עסקה בשווי כמה מיליוני שקלים אינה אומרת שכל הסכום הוא הכנסה חייבת במס יסף. [1] [3]
לבסיס הרחב של הטבות המס בפרויקט ראו גם את המאמר מיסוי בפינוי־בינוי: מה בעלי דירות צריכים לבדוק?
דירת מגורים: שני תנאים לפני שמכניסים את השבח לחישוב
לגבי מכירת זכות במקרקעין בדירת מגורים כהגדרתה בחוק מיסוי מקרקעין, סעיף 121ב קובע סייג: השבח נכלל לצורך מס יסף רק אם שווי המכירה עולה על 5,385,285 ש״ח, והמכירה אינה פטורה ממס לפי כל דין. מדובר בשני תנאים מצטברים. זו תקרת שווי מיוחדת לדירת מגורים, ולא תקרת ההכנסה השנתית של 721,560 ש״ח. [2]
כאשר מכירת דירת המגורים פטורה במלואה
אם מכירת דירת המגורים ליזם עומדת בתנאי הפטור הרלוונטי בפינוי־בינוי ופטורה במלואה, השבח מאותה מכירה אינו נכנס לבסיס מס היסף. הכנסה גבוהה מעבודה או מדיבידנד אינה הופכת כשלעצמה את השבח במכירה הפטורה להכנסה הנכללת בחישוב. עם זאת, מס יסף עשוי לחול על ההכנסות האחרות, לפי תנאיהן. [1] [2]
כאשר המכירה אינה פטורה אך שוויה אינו עובר את הסף
גם קיומו של מס שבח אינו מספיק לבדו: אם מדובר בדירת מגורים ושווי המכירה אינו עולה על הסף המיוחד, תנאי השווי שבסעיף 121ב אינו מתקיים. לכן אין להוסיף מס יסף לשבח של כל מכירת דירה חייבת בלי לבדוק את שוויה ואת סיווג הזכות הנמכרת. [2]
הסף אינו מדרגת פטור מהשבח
בעסקה שאינה פטורה וששווי מכירתה עובר את הסף, לא מחשבים את מס היסף רק על החלק של שווי המכירה שמעל 5,385,285 ש״ח. הוראת הביצוע מבהירה שהשבח הריאלי הרלוונטי מובא בחשבון ביחס למכירה כולה. כאשר יש פטור חלקי או פיצול זכויות, יש לקבוע תחילה את השבח הנכלל לפי הדין; אין להסיק מכך שחלק פטור הופך אוטומטית לחייב. [1]
כך מחשבים: שתי דוגמאות להמחשה
דוגמה א׳: שני הרבדים חלים
- הכנסה חייבת מעבודה: 600,000 ש״ח.
- שבח שנכלל בחישוב כהכנסה הונית: 900,000 ש״ח.
- סך ההכנסה: 1,500,000 ש״ח.
רובד 3%: ההפרש בין 1,500,000 לבין 721,560 הוא 778,440 ש״ח. שלושה אחוזים ממנו הם 23,353.20 ש״ח.
רובד 2%: ההפרש בין 900,000 לבין 721,560 הוא 178,440 ש״ח. שני אחוזים ממנו הם 3,568.80 ש״ח.
סך מס היסף בדוגמה: 26,922 ש״ח.
דוגמה ב׳: יש 3%, אבל אין 2% נוספים
- הכנסה חייבת מעבודה: 500,000 ש״ח.
- הכנסה הונית חייבת שנכללת בחישוב: 500,000 ש״ח.
- סך ההכנסה: 1,000,000 ש״ח.
רובד 3%: שלושה אחוזים מההפרש שבין 1,000,000 לבין 721,560 הם 8,353.20 ש״ח.
רובד 2%: אפס, משום שההכנסה ההונית לבדה נמוכה מהתקרה של 721,560 ש״ח.
סך מס היסף בדוגמה: 8,353.20 ש״ח.
לכן אין לחשב 5% על כל עודף ההכנסה הכוללת. שתי הדוגמאות מיישמות את מנגנון החישוב הנפרד שבהוראת ביצוע 5/2025. [1]
תמורה עודפת, רכיב כספי ויותר מיחידה אחת
הפטור בפינוי־בינוי כפוף לתנאים ולתקרות שבחוק. סעיף 49כב מבחין בין הזכות הנמכרת הפטורה לבין זכות חייבת במקרים של חריגה מהמסלול הפטור. לכן יש לבחון הבטחה לדירה גדולה יותר או לתוספת כסף לפי מבנה העסקה, ולא להסתפק בכותרת ״תמורה בפינוי־בינוי״. גם כאשר נותר חלק חייב במס שבח, עדיין יש לבדוק את תנאי מס היסף בנפרד. [3]
תמורה כספית אינה תמיד פטורה ואינה תמיד חייבת. הדין כולל הסדרים שונים לפי סוג היחידה והמסלול, ובכלל זה תנאים הנוגעים לתמורה כספית ולמספר היחידות. יש לבחון את סעיף הפטור המדויק, את מועד התחולה ואת השומה, ולא להסתמך על טופס ישן או על הסבר שניתן לבעל דירה אחר. [3]
גם החזקה ביותר מדירה אחת אינה הוכחה אוטומטית לחיוב או לפטור. יש למפות כל זכות, את אופן רכישתה, את שיעור הבעלות בה ואת התמורה הניתנת כנגדה. העברה לקרוב, ירושה, זכויות נוספות או שילוב מגורים ומסחר עשויים לדרוש בדיקה נפרדת של תנאי הפרק. [3]
חנות או משרד: לא מעתיקים את כללי דירת המגורים
הסייג של שווי מכירה מעל 5,385,285 ש״ח נכתב בסעיף 121ב ביחס לדירת מגורים. אין להחיל אותו אוטומטית על חנות, משרד, קרקע או זכות אחרת. כאשר נוצר במכירת נכס כזה שבח חייב שנכלל בהכנסה לפי הסעיף, יש לבדוק את מס היסף גם אם מחיר המכירה נמוך מסף השווי של דירת מגורים. [2]
במקביל, סעיף 49כז לחוק מיסוי מקרקעין מסדיר, בתנאים ובשינויים הקבועים בו, מכירה ליזם של ״יחידה אחרת״ שאינה מלאי עסקי. יש להבחין בין שתי שאלות: האם העסקה זכאית לפטור לפי הסעיף, וכיצד מסווגת ההכנסה לצורך מס יסף. עצם היות הנכס מסחרי אינו הוכחה שיש מס יסף, ופטור שנקבע ביחס לרכיב מסוים אינו אישור גורף לגבי כל רכיבי העסקה. [3]
כשמבקשים להחיל פטור על יחידה מסחרית, נדרשת בדיקה פרטנית של הוראות הפטור ושל בסיס מס היסף. אין להוסיף באופן אוטומטי לחישוב שבח שסווג כפטור רק מפני שמדובר בחנות. במקרה שבו המסקנה אינה ברורה, יש להשלים חוות דעת מס פרטנית לפני קביעת התמורה נטו וההתחייבות החוזית.
להיבטים הנוספים של הייצוג ראו חנות או משרד במתחם פינוי־בינוי.
איזו שנת מס נבחנת בפינוי־בינוי?
מס יסף נבדק לפי שנת המס הרלוונטית. בפינוי־בינוי עשוי לחלוף זמן רב בין חתימת ההסכם לבין ביצועו, ולכן צריך לזהות את יום המכירה לצורכי מס. סעיף 49כ לחוק מיסוי מקרקעין מסדיר דחייה של יום המכירה בעסקאות העומדות בתנאיו; סעיף 49כא עוסק בהודעה, בהצהרה ובדיווח. אין להניח שיום החתימה, יום הפינוי או יום קבלת הדירה הם תמיד המועד הקובע. [3]
לאחר קביעת המועד צריך לצרף לחישוב את ההכנסות הנכללות באותה שנה: עבודה, עסק, ריבית, דיבידנד, רווחי הון ושבח רלוונטי ממכירות אחרות. דחיית יום המכירה אינה פטור ממס, והסדר לגבי מס שבח אינו מחליף את בדיקת ההכנסה השנתית. [1] [3]
הוראת ביצוע 5/2025 מפנה גם לכללי הדיווח והפריסה שבהוראה 9/2015. לכן אין להבטיח שפריסת שבח תקטין בהכרח את מס היסף, או שהניכוי במקור והמקדמות ששולמו כבר מכסים אותו. יש לברר עם המייצג את חובת הדוח השנתי, את ההכנסה המדווחת ואת התשלום הנדרש לפי נסיבות המקרה. [1]
האם היזם חייב לשלם את מס היסף?
סעיף 121ב מטיל את המס על היחיד שהפיק את ההכנסה. התחייבות היזם לשאת בעלות אינה משנה כשלעצמה את זהות הנישום כלפי רשות המסים. יש להפריד בין החבות לפי הדין לבין חלוקת העלות הכלכלית בהסכם. [2]
המלצה חוזית: לא להסתפק בכותרת ״היזם משלם את כל המסים״. רצוי שהסכם הפינוי־בינוי יתייחס במפורש למס יסף ויגדיר אם היזם נושא בו, באיזה היקף ובאילו נסיבות. בניגוד למס שנבחן רק על בסיס העסקה, מס היסף עשוי להיות מושפע מהכנסות אחרות של בעל הדירה.
במשא ומתן כדאי להבחין בין המס שבעל הדירה היה משלם גם ללא הפרויקט לבין תוספת המס שנובעת מהעסקה. אם נקבע שהיזם נושא בתוספת זו, יש להסדיר כיצד היא תחושב ומתי תשולם.
כאשר ההסכם קובע שיפוי, כלומר החזר של סכום שבעל הדירה נדרש לשלם, יש להגדיר אילו מסמכים נדרשים וכיצד מטפלים במחלוקת על השומה. זו הצעה להסדרה בחוזה, ולא חלוקת אחריות שהחוק כופה בכל הסכם.
כדאי להגדיר גם כיצד מטפלים בתמורה עודפת שביקש הבעלים, איזה מידע נדרש לרואה החשבון ומי נושא בעלות הכנת החישוב.
רצוי למסור מידע אישי על הכנסות רק לגורם המקצועי שזקוק לו לצורך הבדיקה, ולקבוע כיצד נשמרת הסודיות. גם כאשר קיימת התחייבות לשיפוי, צריך לוודא שיש דרך מעשית לקבל את התשלום במועד שבו בעל הדירה נדרש לשלם לרשות. לסעיפים נוספים ראו מה בודקים בהסכם פינוי־בינוי.
מה צריך לבדוק לפני חתימה ולפני מימוש העסקה?
לפני החתימה כדאי לרכז את הנתונים הבאים:
- סוג הנכס והשימוש בו.
- שיעורי הבעלות, דרך רכישת הזכויות ומספר היחידות.
- כל רכיבי התמורה: דירה, כסף וזכויות נוספות, ככל שישנם.
- סעיף הפטור המבוקש והשומה הצפויה.
- שנת המס הרלוונטית וההכנסות האחרות הצפויות בה.
- הגורם שמטפל בדוח המס האישי.
בהסכם עצמו יש לברר מי מטפל בשומות, מי משלם עבור הייעוץ והדיווח, האם קיימת התחייבות מפורשת לגבי מס יסף, אילו מסמכים נדרשים לשיפוי ומי מנהל השגה או הליך במקרה של מחלוקת.
לפני הפינוי כדאי לעדכן את הבדיקה: הכנסות הבעלים, הדין, התמורה ולוחות הזמנים עשויים להיות שונים מאלה שעמדו בפני הצדדים בעת החתימה.
שאלות נפוצות על מס יסף בפינוי־בינוי
האם כל בעל דירה בפינוי־בינוי חייב במס יסף?
לא. כאשר מכירת דירת המגורים פטורה במלואה לפי דין, השבח ממנה אינו נכלל בבסיס מס היסף. אם נותר שבח חייב, יש לבדוק גם את סף שווי המכירה ואת ההכנסות השנתיות. אין מס אחיד על עצם קבלת הדירה החדשה.
האם מס יסף בשנת 2026 הוא תמיד 5%?
לא. 3% מחושבים על עודף כלל ההכנסה החייבת מעל 721,560 ש״ח; 2% נוספים מחושבים בנפרד על עודף ההכנסה החייבת ממקורות הוניים מעל אותה תקרה. ייתכן שרק הרובד הראשון יחול.
האם 721,560 ש״ח הם שווי הדירה שמותר לקבל?
לא. זו תקרת ההכנסה השנתית לצורך מס יסף בשנת 2026. סף שווי המכירה המיוחד לדירת מגורים הוא 5,385,285 ש״ח, ותקרת הפטור בפינוי־בינוי היא מבחן נפרד לפי חוק מיסוי מקרקעין.
מכירה חייבת של דירת מגורים שמתחת לסף השווי מחויבת במס יסף?
לא מכוח השבח מאותה מכירה, כאשר סף השווי המיוחד לדירת מגורים אינו מתקיים. עצם החיוב במס שבח אינו מספיק. הכנסות אחרות של המוכר נבדקות בנפרד.
האם כל תשלום כספי מהיזם חייב במס יסף?
לא. תחילה יש לבדוק את סיווג התשלום, את מסלול הפטור ואת השבח שנכלל בהכנסה. גם תשלום שנוצר ממנו חלק חייב במס שבח אינו מדלג על יתר התנאים לחישוב מס יסף.
האם חנות נהנית מסף שווי המכירה של דירת מגורים?
אין להחיל עליה אוטומטית את הסף המיוחד לדירת מגורים. כשמדובר ביחידה מסחרית יש לבדוק בנפרד את סיווג הזכות, הפטור לפי חוק מיסוי מקרקעין והשבח שנכלל בבסיס מס היסף. אין להסיק חיוב או פטור רק מסוג הנכס.
היזם התחייב לשלם את כל המסים. האם מס היסף בהכרח מכוסה?
לא ניתן לקבוע בלי לקרוא את ההסכם. מומלץ להתייחס למס יסף במפורש ולהגדיר איזה חיוב נובע מהפרויקט, אילו הכנסות אחרות מובאות בחשבון וכיצד מחושבים ומשולמים השיפוי והוצאות הדיווח.
האם מס יסף מוטל על חברה?
סעיף 121ב מטיל את המס על יחיד. החזקת נכס באמצעות חברה מחייבת בדיקה של מיסוי החברה ושל מיסוי בעל המניות, לרבות חלוקה, ואינה נבחנת כאילו החברה עצמה היא יחיד החייב במס יסף.
השורה התחתונה: בודקים את העסקה ואת האדם
אין הצדקה להבהיל כל בעל דירה במס נוסף רק מפני שנחתם הסכם פינוי־בינוי. מנגד, אין להבטיח ש״הפרויקט פטור״ בלי לבדוק את הזכות, התמורה והפטור המסוימים. הבדיקה הנכונה מתחילה בסיווג השבח, ממשיכה בתנאים המיוחדים לדירת מגורים ומסתיימת בשני חישובים שנתיים נפרדים ובהסדרה מפורשת של האחריות בהסכם.
במשרד NAHUMSON ניתן לבחון את סעיפי המס וחלוקת האחריות בהסכם הפינוי־בינוי, ולתאם את הבדיקה עם מייצג המס של בעל הזכות. לתיאום שיחה עם המשרד.
מקורות והמסגרת המשפטית
עודכן ביום 11 באוקטובר 2026. הסקירה מתייחסת למס יסף של יחידים ומבחינה בין הוראות המס לבין המלצות להסדרת האחריות בחוזה.
- רשות המסים — הוראת ביצוע מס הכנסה 5/2025, מיום 25.2.2025: הגדרת ההכנסה, רובדי 3% ו־2%, תחולה מ־2025, דוגמאות וכללי תשלום ודיווח.
- פקודת מס הכנסה — סעיפים 1, 120ב ו־121ב: נוסח החקיקה במאגר נבו; מס על הכנסות גבוהות, הגדרת הכנסה הונית והסייג לדירת מגורים.
- חוק מיסוי מקרקעין — פרק חמישי 4, ובכלל זה סעיפים 49כ–49כב ו־49כז: נוסח החקיקה במאגר נבו; יום המכירה, הודעה, מסלול הפטור ויחידה אחרת.
- רשות המסים — לוח עזר לשנת 2026, מעודכן לאפריל 2026: הסבר הקפאת עדכוני הסכומים לשנים 2025–2027.
המידע כללי ואינו חוות דעת מס לעסקה מסוימת. סיווג הנכס, תחולת הפטור, פיצול זכויות, מועד המכירה, ההכנסות האישיות והוראות המעבר מחייבים בדיקה פרטנית לפי הדין החל.